《企業(yè)會計制度》及“兩稅”合一前的稅法對在建工程試運行的處理均有具體規(guī)定且存在明顯差異，而新《企業(yè)會計準則》及現(xiàn)行稅法對此都無明確規(guī)范，因此，在實務中，對在建工程試運行收入應如何進行會計與稅務處理，以及兩者是否存在差異等存在諸多爭議。本文舉例分析如下。

    某企業(yè)新建一條生產(chǎn)線，試運行期間形成產(chǎn)品2噸，發(fā)生成本180000元，銷售后取得不含稅價款200000元。

    會計處理

    《企業(yè)會計制度》第三十一條規(guī)定，企業(yè)的在建工程項目在達到預定可使用狀態(tài)前所取得的試運轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按實際銷售收入或按預計售價沖減工程成本。也就是說，在建工程試運行生產(chǎn)的產(chǎn)品不確認收入，也不確認成本。新《企業(yè)會計準則》對在建工程試運行形成的產(chǎn)品如何處理雖然并無明確規(guī)定，但《企業(yè)會計準則第14號——收入》中界定的“收入”是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。而在建工程達到預定可使用狀態(tài)前的試運行并不屬于日常活動，據(jù)此，新《企業(yè)會計準則》下對在建工程試運行生產(chǎn)的產(chǎn)品也是不應確認收入和成本的。這從《企業(yè)會計準則應用指南》中“在建工程”科目說明也可以看出，即在建工程進行負荷聯(lián)合試車發(fā)生的費用，借記本科目（待攤支出），貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；試車形成的產(chǎn)品或副產(chǎn)品對外銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品的，借記“銀行存款”、“庫存商品”等科目，貸記本科目（待攤支出）。實際上，在建工程達到預定可使用狀態(tài)前的試運行一般是固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前的必經(jīng)環(huán)節(jié)，是為了使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所需的必要、合理支出，根據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，試運行的凈支出應計入固定資產(chǎn)的成本。因此，在新《企業(yè)會計準則》下，該企業(yè)新建生產(chǎn)線試生產(chǎn)產(chǎn)品的會計處理與《企業(yè)會計制度》基本一致，即生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生成本時，借記“在建工程（待攤支出）”180000元，貸記“原材料”等180000元；對外銷售時，借記“銀行存款”234000元，貸記“在建工程（待攤支出）”200000元、“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”340000元。

    如果在建工程試車形成的產(chǎn)品并未立即實現(xiàn)對外銷售而轉(zhuǎn)為庫存商品，根據(jù)《企業(yè)會計準則應用指南》的規(guī)定，應根據(jù)預計售價，借記“庫存商品”200000元，貸記“在建工程（待攤支出）”200000元。但筆者認為這樣的處理不是很恰當，因為根據(jù)《企業(yè)會計準則第1號——存貨》規(guī)定，存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，即準則對“存貨”和“收入”的界定都強調(diào)應該是源于日?；顒樱缜八?，在建工程達到預定可使用狀態(tài)之前的試車并不屬于日?；顒?，因此在建工程試車形成的未立即銷售的產(chǎn)品不應結(jié)轉(zhuǎn)為存貨，而按預計售價計入“其他流動資產(chǎn)”應該更合適。