納稅人的納稅義務(wù)取決于其經(jīng)濟(jì)活動的性質(zhì)，取得什么性質(zhì)的收入，就產(chǎn)生什么樣的納稅義務(wù)。如果銷售貨物，取得貨物銷售收入，就有增值稅納稅義務(wù)。如果銷售不動產(chǎn)，取得不動產(chǎn)銷售收入，就有營業(yè)稅納稅義務(wù)。在經(jīng)濟(jì)活動性質(zhì)和收入性質(zhì)比較清晰時，納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)之間一般不會產(chǎn)生分歧，但是在經(jīng)濟(jì)活動性質(zhì)模糊時，稅企之間就可能產(chǎn)生分歧，納稅人可能遭受事先沒想到的損失。本文通過案例分析這類風(fēng)險，提醒納稅人在從事生產(chǎn)經(jīng)營時，尤其是簽訂經(jīng)濟(jì)合同時，需認(rèn)真考慮交易的方式、合同的措辭，盡量規(guī)避潛在的稅收風(fēng)險。

案例分析

A公司將其全資持有的B公司股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給C公司。A公司與C公司簽署股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，在協(xié)議中明確，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議簽署之后，B公司將其設(shè)備、存貨、無形資產(chǎn)、勞動力等剝離，剩下的資產(chǎn)僅為不動產(chǎn)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格與不動產(chǎn)評估值基本一致。

B公司所在地主管地稅局認(rèn)為，A公司名義上是轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)，實(shí)際上是轉(zhuǎn)讓B公司擁有的不動產(chǎn)，A公司應(yīng)繳納土地增值稅。如何看待稅務(wù)局的征稅行為呢？

土地增值稅最高層級的法律依據(jù)是土地增值稅暫行條例，其第二條規(guī)定了土地增值稅的納稅義務(wù)人，即轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。土地增值稅暫行條例對納稅人的界定非常清楚，只有轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房地產(chǎn)并取得收入的單位和個人，才產(chǎn)生土地增值稅的納稅義務(wù)。僅從土地增值稅暫行條例看，A公司轉(zhuǎn)讓的是股權(quán)，不應(yīng)成為土地增值稅納稅人。

但是，如果名義上是轉(zhuǎn)讓股權(quán)，實(shí)際上轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，是否應(yīng)征收土地增值稅呢？國家稅務(wù)總局曾在給廣西地稅局的批復(fù)中明確可以征稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2000〕687號）規(guī)定，鑒于深圳市能源集團(tuán)有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉(zhuǎn)讓深圳能源（欽州）實(shí)業(yè)有限公司100%的股權(quán)，且這些以股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物，經(jīng)研究，對此應(yīng)按土地增值稅的規(guī)定征稅。國稅函〔2000〕687號文件實(shí)際是按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，看穿股權(quán)轉(zhuǎn)讓的形式，確認(rèn)不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的實(shí)質(zhì)，征收土地增值稅。主管部門后來在給另外一個地方的稅務(wù)局類似的批復(fù)中也明確，如果轉(zhuǎn)讓的股權(quán)價值與被轉(zhuǎn)讓企業(yè)不動產(chǎn)價值大體一致，則可認(rèn)定股權(quán)轉(zhuǎn)讓方在轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，就可征收土地增值稅。

但這樣處理有一些值得商榷的地方。首先，沒有直接的法律依據(jù)。土地增值稅暫行條例與企業(yè)所得稅法不同，沒有一般反避稅條款，即使實(shí)質(zhì)是轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，但是否認(rèn)可企業(yè)的股權(quán)交易，也缺乏法律依據(jù)。其次，從法理上講，只有擁有不動產(chǎn)所有權(quán)的人，才可以轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)。按照上面的例子，B公司是不動產(chǎn)的所有權(quán)人，A公司是無權(quán)轉(zhuǎn)讓B公司的不動產(chǎn)的。再次，如果對A公司按照轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)征稅，那么B公司以后轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)時，又如何征稅呢？