5月12日，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)），這是國(guó)家稅務(wù)總局在原來(lái)下發(fā)的《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅 清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)）和《土地增值稅清算業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》（國(guó)稅發(fā)〔2007〕132號(hào)）基礎(chǔ)上，總結(jié)完善的最新的清算政 策，新政策從2009年6月1日起施行。筆者認(rèn)為，納稅人應(yīng)該關(guān)注以下幾個(gè)方面。
　　清算前管理力度加大
　　一是實(shí)施項(xiàng)目管理。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將從納稅人取得土地使用權(quán)開(kāi)始，按項(xiàng)目分別建立檔案、設(shè)置臺(tái)賬，對(duì)納稅人項(xiàng)目立項(xiàng)、規(guī)劃設(shè)計(jì)、施工、預(yù)售、竣工驗(yàn)收、 工程結(jié)算、項(xiàng)目清盤(pán)等房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)全過(guò)程情況實(shí)行跟蹤監(jiān)控，做到稅務(wù)管理與納稅人項(xiàng)目開(kāi)發(fā)同步。二是關(guān)注會(huì)計(jì)核算。納稅人分期開(kāi)發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開(kāi)發(fā)多個(gè)項(xiàng)目 的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將督促納稅人根據(jù)清算要求按不同期間和不同項(xiàng)目合理歸集有關(guān)收入、成本、費(fèi)用。三是實(shí)施專用票據(jù)。納稅人分期開(kāi)發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開(kāi)發(fā)多個(gè)項(xiàng)目 的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可結(jié)合發(fā)票管理規(guī)定，對(duì)納稅人實(shí)施項(xiàng)目專用票據(jù)管理措施。也就是說(shuō)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)不同的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，實(shí)行專用預(yù)售票據(jù)和專用銷售票據(jù)。
　　清算分為“自行清算”和“要求清算”兩種
　　對(duì)于自行清算的，納稅人必須按照規(guī)定的時(shí)間和要求主動(dòng)清算；對(duì)于要求清算的，納稅人應(yīng)在收到稅務(wù)機(jī)關(guān)書(shū)面通知的情況下，再按規(guī)定清算，也可以理解為不 通知不清算。納稅人符合下列條件之一的，要自行進(jìn)行土地增值稅的清算：（1）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng) 目的；（3）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。
　　對(duì)符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：（1）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑 面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過(guò)85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）納 稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的（應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅清算）；（4）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其 他情況。
　　無(wú)論是自行清算還是要求清算，納稅人應(yīng)當(dāng)在滿足條件之日起90日內(nèi)或在收到清算通知之日起90日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手續(xù)。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理納稅 人清算資料后，應(yīng)在一定期限內(nèi)及時(shí)組織清算審核。清算審核結(jié)束，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將審核結(jié)果書(shū)面通知納稅人，并確定辦理補(bǔ)、退稅期限。
　　明確規(guī)定項(xiàng)目清算單位
　　以什么為清算單位是涉及稅收負(fù)擔(dān)大小的關(guān)鍵。如果將增值額較大的清算單位和較小的合并清算，則可以降低稅負(fù)；如果分開(kāi)清算，則增值額較大的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目納 稅多，總的納稅負(fù)擔(dān)會(huì)增加。稅法還規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值額不超過(guò)20%的，可以享受免稅優(yōu)惠，但要求分開(kāi)核算，否則不能免稅。
　　舉例：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)商住混合樓項(xiàng)目，商業(yè)項(xiàng)目面積1000平方米，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅面積為5000平方米，合計(jì)6000平方米。該混合樓項(xiàng)目土地 成本為120萬(wàn)元，房屋開(kāi)發(fā)成本600萬(wàn)元，其他費(fèi)用按比例扣除。假如該商業(yè)項(xiàng)目收入為500萬(wàn)元，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅收入為500萬(wàn)元，合計(jì)1000萬(wàn)元。營(yíng) 業(yè)稅金及附加55萬(wàn)元。
　　（1）商鋪和住宅合并一個(gè)單位計(jì)算土地增值稅：扣除項(xiàng)目＝土地成本＋房屋開(kāi)發(fā)成本＋費(fèi)用扣除10％＋加計(jì)扣除20％＋稅金＝120＋600＋（120＋600）×10％＋（120＋600）×20％＋55＝991（萬(wàn)元）。
　　增值額＝收入－扣除項(xiàng)目＝（500＋500）－991＝9（萬(wàn)元）。增值率＝增值額÷扣除項(xiàng)目×100％＝9÷991×100%＝0.9％。低于50%，適用30%的稅率。應(yīng)納的土地增值稅：9×30％＝2.7（萬(wàn)元）。
　?。?）將普通住宅和商鋪分為兩個(gè)清算單位計(jì)算土地增值稅（按面積分?jǐn)偝杀举M(fèi)用）：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅扣除項(xiàng)目 為＝120×5000÷6000＋600×5000÷6000＋（100＋500）×30%＋27.5＝807.5（萬(wàn)元）。增值 額＝500－807.5＝－307.5（萬(wàn)元），無(wú)增值額不納稅。
　　商業(yè)扣除項(xiàng)目＝120×1000÷6000＋600×1000÷6000＋（20＋100）×30%＋27.5＝183.5（萬(wàn)元）；增值 額＝500－183.5＝316.5（萬(wàn)元）；增值率＝316.5÷183.5×100%＝172%，適用50%的稅率；商業(yè)項(xiàng)目應(yīng)納土地增值 稅＝316.5×50%－183.5×15%＝130.725（萬(wàn)元）。