二、一次性收取租金

　　從收取租金方式來看，一般分為在租賃期限內(nèi)等額收取租金和一次性收取租金兩種方式，而一次性收取租金又分為在租賃期開始提前一次性收取和在租賃期滿后一次性收取租金。一次性收取租金如何納稅，關(guān)鍵在于納稅義務(wù)時間的確認(rèn)。從稅法與會計處理的差異來看，無論是否一次性收取租金，會計上都要求按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在租賃期內(nèi)分期確認(rèn)收入，而《企業(yè)所得稅法實施條例》第十九條規(guī)定，租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。這就帶來稅法與會計處理的差異。如2010年1月A企業(yè)和承租方簽訂租賃協(xié)議，租期為三年，每年租金為100萬元，租金取得方式可分為3種，一是簽訂協(xié)議時一次性收取租金300萬元，二是每年收取租金100萬元，三是在租賃期滿2012年12月份一次性收取租金300萬元，除了第二種分期收取租金外，第一種和第三種租金收取方式，會計和稅收的處理都存在差異，因此，第一種方式提前一次性收取租金300萬元，2010年會計上確認(rèn)收入100萬元，稅法規(guī)定要進(jìn)行納稅調(diào)增200萬元，2011年和2012年，稅法規(guī)定每年進(jìn)行納稅調(diào)減100萬元，第三種方式稅法規(guī)定2010年-2011年每年調(diào)減100萬元，2012年調(diào)增200萬元。第一種方式和第三種收取租金的方式，使得會計和稅法處理產(chǎn)生時間性差異，稅款不影響，影響的是所得稅利息。但如果采取第一種先收租金的方式，且租金收入巨大，可能會造成以后年度多年虧損，并且有可能當(dāng)年形成的虧損無法彌補(bǔ)。為解決這一爭議，國稅函[2010]79號《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》文件規(guī)定，根據(jù)《實施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入。

　　需要提醒的是，對于第三種方式后收租金的情況，對于會計上平均分?jǐn)偟阶赓U各期會出現(xiàn)各期有費用但沒有發(fā)票的情況，需要注意扣除風(fēng)險，由于稅收規(guī)定前期對收入要進(jìn)行納稅調(diào)減，相應(yīng)的費用也不得扣除。并且國稅發(fā)[2009]114號《進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管若干具體措施》文件規(guī)定，未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。同樣，如果是分期支付不等額租金、遞增租金、遞減租金也會出現(xiàn)這個情況。

　　而對于營業(yè)稅和房產(chǎn)稅來說，無論是等額收取租金還是一次性收取租金，都應(yīng)按實際收取租金或者取得索取租金憑據(jù)的當(dāng)天確認(rèn)納稅義務(wù)時間。這就會帶來提前一次性收取租金，要全額開具發(fā)票并繳納營業(yè)稅和房產(chǎn)稅，但企業(yè)所得稅可以不按照開具發(fā)票的金額確認(rèn)當(dāng)期收入的情況。